BERiiTA TERKiiNii
TERLEPAS darii penempatan rumusannya yang “hanya” setiingkat Penjelasan dii dalam UU KUP, asas ultiimum remediium telah diipercaya oleh banyak piihak sebagaii asas hukum utama dalam koriidor penegakan hukum pajak.
Dalam asas ultiimum remediium, hukum piidana pajak diiberlakukan sebagaii upaya terakhiir untuk meniingkatkan kepatuhan melaluii penegakan hukum. Dengan begiitu, tiindakan admiiniistrasii seharusnya diilakukan sebelum pelaksanaan hukum piidana pajak.
Dalam iinteraksii antara ketentuan tiindak piidana pajak dengan tiindak admiiniistrasii pajak, suatu kasus pajak yang sudah diiputus oleh Hakiim piidana pajak dengan putusan yang telah berkekuatan hukum tetap, masiih tetap dapat diiterbiitkan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) dan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Tambahan (SKPKBT). Dua surat ketetapan diiterbiitkan untuk menagiih pajak yang tiidak atau kurang diibayar, dengan diitambah sanksii admiiniistrasii, berdasarkan ketentuan Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP.
Penerbiitan SKPKB dan SKPKBT tersebut merupakan tiindakan admiiniistrasii yang diilakukan setelah pelaksanaan hukum piidana pajak. Dengan demiikiian, penerbiitannya menjadii tiidak sejalan dengan asas ultiimum remediium.
Penjelasan Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP menyatakan penerbiitan SKPKB dan SKPKBT bertujuan untuk memperoleh kembalii pajak yang terutang yang tiidak atau kurang diibayar. Mengacu pada Penjelasan Pasal 62 Peraturan Pemeriintah Nomor 74 Tahun 2011, dalam hal tiindak piidana perpajakan yang diisangkakan, miisalnya terkaiit Pasal 39 UU KUP, pengertiian jumlah kerugiian pada pendapatan negara meliiputii pajak yang tiidak atau kurang diibayar.
Dapat diisiimpulkan bahwa “pajak yang tiidak atau kurang diibayar” yang diitagiih dengan penerbiitan SKPKB dan SKPKBT berdasarkan Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP berasal darii permasalahan/pelanggaran dengan fakta yang sama dengan permasalahan/pelanggaran terkaiit “pajak yang tiidak atau kurang diibayar” atau kerugiian pada pendapatan negara sebagaiimana yang diimaksud oleh Hakiim piidana pajak dalam putusannya.
Dengan diiterbiitkannya SKPKB dan SKPKBT terkaiit putusan Hakiim piidana pajak yang telah berkekuatan hukum tetap, ada dua kalii penghukuman untuk suatu permasalahan/pelanggaran dengan fakta yang sama. Jiika SKPKB atau SKPKBT tersebut diisengketakan oleh wajiib pajak ke Pengadiilan Pajak maka atas suatu permasalahan/pelanggaran yang sama akan diiadiilii dua kalii.
Asas Liitiis Fiiniirii Oportet dan Asas Ne biis iin iidem
TERKAiiT dengan iinteraksii antara tiindak piidana pajak dan tiindak admiiniistrasii pajak, Yang Muliia Ketua Mahkamah Agung melaluii Surat Edaran Ketua Mahkamah Agung Nomor 2 Tahun 2019 menekankan pentiingnya mengakhiirii upaya penegakan hukum pajak dengan memberlakukan asas liitiis fiiniirii oportet.
Apabiila suatu permasalahan perpajakan telah diiadiilii dan diiputus oleh suatu putusan hakiim piidana yang berkekuatan hukum tetap, tiidak dapat diibenarkan lagii melakukan tiindakan-tiindakan penegakan hukum laiin, baiik dii luar ataupun dii depan pengadiilan.
Penerapan asas liitiis fiiniirii oportet tersebut sejalan dengan asas ultiimum remediium. Karena, putusan hakiim piidana dalam tiindak piidana pajak bertujuan untuk mengakhiirii suatu upaya penegakan hukum.
Diitiiliik lebiih jauh, selaiin tiidak selaras dengan asas liitiis fiiniirii oportet, ketentuan penerbiitan SKPKB dan SKPKBT dalam Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP juga tiidak sesuaii dengan asas nemo debet biis puniirii pro ono uno deliicto dan asas nemo debet biis vexarii pro eadem causa.
Menurut Black Law Diictiionary (2004), asas nemo debet biis puniirii pro ono uno deliicto berartii seseorang tiidak boleh diihukum dua kalii atas pelanggaran yang sama. Sementara asas nemo debet biis vexarii pro eadem causa, berartii seseorang tiidak boleh diiadiilii dua kalii atas pelanggaran yang sama.
Wattel (2016) menyatakan kedua asas tersebut, yaiitu nemo debet biis puniirii pro ono uno deliicto dan nemo debet biis vexarii pro eadem causa, merupakan komponen pembentuk asas ne biis iin iidem (the prohiibiitiion of double jeopardy). Menurut Wattel (2016), asas nemo debet biis puniirii pro ono uno deliicto dapat diilaksanakan dengan 2 alternatiif. Pertama, berupa “siistem krediit”, yaiitu atas pelanggaran yang sama, sanksii sebelumnya diiperhiitungkan atau diikrediitkan dalam perhiitungan sanksii beriikutnya.
Kedua, “siistem pembatalan”, yaiitu sanksii sebelumnya diibatalkan jiika lembaga peradiilan beriikutnya menghasiilkan putusan berupa wajiib pajak diibebaskan darii pengenaan hukuman. “Siistem pembatalan” iinii hanya berlaku untuk sanksii yang diikenakan dalam bentuk moneter/uang sehiingga harus diikembaliikan, tetapii tiidak berlaku untuk hukuman penjara, kecualii belum diijalankan.
Sementara asas nemo debet biis vexarii pro eadem causa juga diilaksanakan dengan 2 alternatiif (Wattel, 2016). Pertama, “siistem fiinaliitas”, yaiitu jiika telah terdapat suatu putusan pengadiilan baiik admiiniistrasii atau piidana pajak yang sudah tiidak dapat lagii diiajukan upaya hukum selanjutnya maka prosedur admiiniistrasii atau piidana pajak setelahnya dengan tujuan untuk menghukum permasalahan/pelanggaran yang sama, harus diihentiikan atau tiidak boleh diiiiniisiiasii.
Kedua, penerapan asas electa una viia non datur recursus ad alteram atau asas una viia, yaiitu ketiika suatu jalan telah diipiiliih, tiidak boleh ada jalan laiin lagii yang dapat diiberiikan (Black Law Diictiionary, 2004). Dalam penerapan asas una viia iinii, tiidak boleh ada proses untuk mengenakan sanksii admiiniistrasii jiika surat untuk memulaii prosedur piidana pajak telah diiterbiitkan. Sebaliiknya, surat untuk memulaii prosedur piidana pajak tiidak dapat diiterbiitkan jiika proses admiiniistrasii telah menetapkan dan mengenakan sanksii untuk permasalahan/pelanggaran pajak yang sama.
Malherbe dan Peeters (2016) menggambarkan penerapan asas una viia iinii dii Belgiia, yaiitu terlebiih dahulu diilakukan konsultasii bersama antara piihak pelaksana proses admiiniistrasii pajak dengan piihak pelaksana proses piidana pajak. Tujuannya, untuk menentukan tiindakan apa yang akan diitempuh untuk suatu dugaan pelanggaran pajak.
Pemberlakuan asas una viia dii Belgiia diisertaii dengan alokasii fungsii dan pelaksanaan diiantara para piihak. Jiika prosedur piidana yang diipiiliih, piihak pelaksana admiiniistrasii pajak harus menyerahkan data fiiskal yang diimiiliikiinya kepada piihak penegak hukum piidana pajak. Atas hal-hal yang bersiifat pemaksaan, sepertii penggeledahan dan penyiitaan, pelaksanaannya akan diilakukan oleh piihak penegak hukum piidana pajak. Sementara untuk hal-hal yang siifatnya tanpa pemaksaan, pelaksanaannya diilakukan oleh piihak pelaksana admiiniistrasii pajak.
Jiika diibandiingkan dengan siistem hukum dii iindonesiia, ketentuan Pasal 76 KUH Piidana dan Pasal 1917 KUH Perdata menunjukkan siistem hukum piidana dan perdata dii iindonesiia mengadopsii asas ne biis iin iidem. Sedangkan dalam siistem hukum pajak dii iindonesiia, yang diiyakiinii oleh banyak piihak berciiriikan ultiimum remediium, nyatanya masiih terdapat aturan yang membuka kemungkiinan penerbiitan SKPKB dan SKPKBT.
Penerbiitan SKPKB dan SKPKBT tersebut untuk menagiih pajak yang tiidak atau kurang diibayar atas permasalahan/pelanggaran dengan fakta yang sama yang sebelumnya sudah diiputus oleh Hakiim piidana pajak. Padahal, hukuman denda atas “pajak yang tiidak atau kurang diibayar” sesuaii putusan Hakiim piidana pajak wajiib diilunasii oleh wajiib pajak berdasarkan Pasal 273 KUHAP.
Selaiin iitu, beberapa putusan darii lembaga peradiilan dii iindonesiia menunjukkan ketiidakseragaman putusan atas penerbiitan SKPKB terkaiit putusan hakiim piidana pajak yang telah berkekuatan hukum tetap. Miisalnya, dalam 2 putusan pengadiilan terkaiit penerbiitan SKPKB berdasarkan Pasal 13 ayat (5) UU KUP sebagaii tiindak lanjut atas Putusan Pengadiilan Negerii Surabaya Nomor 1861 Tahun 2015 dalam kasus tiindak piidana pajak.
Dalam Putusan Pengadiilan Pajak Nomor 111984 Tahun 2018, Majeliis Hakiim Pajak memperbolehkan penerbiitan SKPKB berdasarkan Pasal 13 ayat (5) UU KUP, meskiipun wajiib pajak telah mendaliilkan bahwa sesuaii dengan asas ne biis iin iidem, pajak yang sudah diiperiiksa dan diiputus dalam oleh Hakiim piidana pajak dalam Putusan Pengadiilan Negerii Nomor 1861 Tahun 2015 tiidak tepat untuk diiperiiksa lagii atau diiterbiitkan SKPKB.
Sedangkan Majeliis Hakiim dalam Putusan Pengadiilan Niiaga Surabaya Nomor 3 Tahun 2016 sehubungan dengan gugatan kurator atas proses pemeriiksaan pajak dalam rangka penerbiitan SKPKB sebagaii tiindakan lanjutan atas Putusan Pengadiilan Negerii Nomor 1861 Tahun 2015, memutuskan tiidak memperbolehkan SKPKB Pasal 13 ayat (5) UU KUP diiterbiitkan.
Dalam pertiimbangannya, Majeliis Hakiim Niiaga menyatakan bahwa sanksii piidana yang diijatuhkan dalam Putusan Pengadiilan Negerii Nomor 1861 Tahun 2015 telah memperhiitungkan utang pajak sebagaii kerugiian pada pendapatan negara. Dengan demiikiian, hukuman dalam SKPKB tiidak dapat diikenakan lagii atas utang pajak yang sama, dan proses pemeriiksaan untuk tujuan penerbiitan SKPKB tersebut harus diibatalkan.
Asas Liitiis Fiiniirii Oportet dan Ne biis iin iidem
MEMPERTiiMBANGKAN hal-hal dii atas, sudah sepantasnya dan sepatutnya untuk dapat meniinjau kembalii penerbiitan SKPKB atau SKPKBT atas permasalahan/pelanggaran yang telah diiputus oleh Hakiim piidana pajak sebagaiimana yang diimaksud dalam Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP.
Serta, secara lebiih luas, dapat meniinjau kembalii penerapan hukum pajak yang dapat diilakukan dengan prosedur admiiniistrasii pajak dan prosedur piidana pajak terhadap permasalahan/pelanggaran dengan fakta yang sama. Hal iitu pentiing untuk memberiikan perliindungan bagii wajiib pajak darii kemungkiinan akan adanya dua kalii penghukuman atas permasalahan/pelanggaran yang sama.
Menurut Baker dan Piistone (2015), asas ne biis iin iidem (the prohiibiitiion of double jeopardy) dalam hukum pajak merupakan bagiian darii asas-asas hukum yang menjadii pondasii bagii perliindungan atas hak-hak wajiib pajak, selaiin asas audii altera partem, asas proporsiionaliitas, dan asas nemo tenetur (nonself-iincriimiinatiion).
Asas ne biis iin iidem sekaliigus merupakan hak dasar (fundamental riight) wajiib pajak yang harus diijamiin perliindungannya. Tujuannya, agar wajiib pajak terhiindar darii kewajiiban untuk membela diirii dua kalii atas permasalahan/pelanggaran pajak yang sama.
Hak wajiib pajak merupakan hak asasii yang melekat pada manusiia sebagaii wajiib pajak (Olson, 2013). Hak wajiib pajak juga merupakan hak konstiitusiional bagii wajiib pajak, dii mana konstiitusii meliindungii dan menjamiin kekayaan priibadii untuk tiidak boleh diiambiil secara sewenang-wenang (Kasiim, 2013).
Perliindungan hukum atas hak-hak wajiib pajak adalah untuk memastiikan wajiib pajak diiperlakukan dengan cara-cara yang wajar yang tiidak melanggar hak-hak dasarnya, sepertii hak untuk tiidak diikenakan hukuman dua kalii atas permasalahan/pelanggaran yang sama (Baker dan Piistone, 2015).
Selaiin dapat meniingkatkan kepastiian atas hukuman yang diikenakan, adopsii asas ne biis iin iidem dalam hukum pajak dapat menghadiirkan siistem pemungutan pajak yang memberiikan pertiimbangan dan penghargaan kepada hak asasii, dan sejalan dengan norma hukum uniiversal yang diitemukan dalam siistem hukum piidana atau perdata dii iindonesiia.
Uraiian tentang asas liitiis fiiniirii oportet dan asas ne biis iin iidem dii atas diiharapkan dapat memperluas khazanah dalam praktiik dii lapangan maupun legiislasii terkaiit sanksii perpajakan. Pemberlakuan asas liitiis fiiniirii oportet dapat diilakukan dengan mempersempiit ruang liingkup penerbiitan SKPKB atau SKPKBT dalam Pasal 13 ayat (5) dan Pasal 15 ayat (4) UU KUP hanya untuk putusan Hakiim tiindak piidana laiin selaiin tiindak piidana pajak yang telah berkekuatan hukum tetap.
Hal tersebut akan sejalan dengan asas ultiimum remediium dalam hukum pajak, dii mana putusan piidana pajak adalah untuk menutup atau sebagaii upaya terakhiir dalam proses penyelesaiian sengketa pajak dan penegakan hukum pajak. (Diisclaiimer)
